ZMIANA ART. 242 UFP OD 2022 ROKU. Jak zoptymalizować nadwyżkę operacyjną w perspektywie krótkoterminowej i długoterminowej?

1. Wstęp

Zgodnie z art. 242 znowelizowanej ustawy o finansach publicznych od 2022 r. z reguły dotyczącej zrównoważenia wydatków bieżących budżetu dochodami bieżącymi i wolnymi środkami wyłączone zostaną te drugie czyli wolne środki.

Obecnie pewna część Jednostek Samorządu Terytorialnego (dalej: JST) wykorzystuje pozostałe z lat poprzednich wolne środki do równoważenia budżetu bieżącego (tj. dochodów bieżących i wydatków bieżących), dzięki czemu jest w stanie spełnić regułę określoną w art. 242 ufp na 2021 rok. Z uwagi na brak możliwości równoważenia budżetu bieżącego wolnymi środkami już od przyszłego roku, wiele samorządów będzie zmuszone do szukania sposobów, aby spełnić nowe wymagania ufp, poprzez zwiększenie dochodów bieżących lub ograniczenie wydatków bieżących.

W dalszej części artykułu zostało przedstawionych kilka sposobów na zwiększenie nadwyżek operacyjnych w JST.

2. Wybrane sposoby podwyższenia nadwyżki operacyjnej po stronie wydatków bieżących

Przekształcenie jednostki budżetowej/zakładu budżetowego w spółkę

Czas trwania: od kilku do kilkunastu miesięcy

Przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej stanowi, że organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego/jednostki budżetowej (dalej: SZB i JB) w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. JST jako jedyny udziałowiec zachowuje wpływ na funkcjonowanie i kierunki rozwoju przekształconej jednostki.

Podstawową zaletą przekształcenia SZB i JB jest zmiana sposobu finasowania z punktu widzenia budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Środki przekazywane do JB i SZB w formie dotacji podmiotowej stanowią z perspektywy budżetu JST wydatek bieżący, co wpływa na pogorszenie nadwyżki operacyjnej. W przypadku przekształcenia w spółkę z o.o. przekazywanie środków na prowadzoną działalność może się odbyć w formie podwyższenia kapitału zakładowego przez właścicieli (zazwyczaj JST jest 100% właścicielem spółki), co w budżecie JST będzie zaksięgowane jako wydatek majątkowy.

Poniższa tabela przedstawia przykład wpływu wyników SZB. JB i spółki z o.o. na nadwyżkę operacyjną osiąganą przez JST. Dla lepszego zobrazowania teoretycznych rozważań przyjęto, że przewidywane przychody jednostek wynoszą 2 mln zł, a koszty 4 mln zł.

 

Tabela 1. Wpływ sposobu finansowania JB i SZB i spółki z o.o. na nadwyżkę operacyjną

	Jednostka budżetowa	Zakład budżetowy	Spółka z o.o.
Wynik działalności	-2.000.000 zł	-2.000.000 zł	-2.000.000 zł
Pokrycie z budżetu JST	Dotacja podmiotowa	Dotacja podmiotowa	Podniesienie kapitału
Typ wydatku z punktu widzenia JST	Wydatek bieżący	Wydatek bieżący	Wydatek majątkowy
Wpływ na nadwyżkę operacyjną	-2.000.000 zł	-2.000.000 zł	0 zł
Efekt z perspektywy nadwyżki operacyjnej	Pogorszenie	Pogorszenie	Brak wpływu

Dzięki przekształceniu SZB/JB w spółkę z o.o. JST ogranicza wydatki bieżące na rzeczy wydatków majątkowych, dzięki czemu nadwyżka operacyjna będzie wyższa, co znajdzie pozytywne przełożenie na zdolność do obsługi długu z art. 243 ufp, a także umożliwi realizację dyspozycji przepisu z art. 242 ufp.

Pozostałe zalety przekształcenia SZB/JB w spółkę:

• Przekształcenie skutkuje uzyskaniem osobowości prawnej, dającej możliwość samodzielnego pozyskiwania kapitału na rozwój przedsiębiorstwa, np. poprzez samodzielne zaciąganie kredytów, bez lub z ograniczonym obciążaniem wskaźników zadłużeniowych JST.
• Zwiększenie niezależności, powodujące usprawnienie funkcjonowania. W interesie spółki jest redukcja kosztów, gdyż ewentualne zyski pozostają w przedsiębiorstwie, a nie wracają do JST w formie wpłat nadwyżek środków budżetowych. W przypadku spółki z o.o. środki mogą wrócić do budżetu tylko za pośrednictwem dywidendy, a w przypadku zakładu budżetowego muszą praktycznie w całości być odprowadzone do budżetu JST, co obniża motywację do osiągania coraz większych zysków.
• Przekształcenie stwarza motywację do poszukiwania dodatkowych możliwości na rynku. Spółka ma możliwość rozszerzenia zakresu działalności poza teren podległej JST oraz poza sferę użyteczności publicznej (w granicach przepisów dot. niedozwolonej pomocy publicznej).
• Zarządzanie spółką jest bardziej elastyczne. Ma ona większą swobodę w kształtowaniu systemów zatrudnienia i wynagrodzeń – jej pracownicy nie są już, jak w zakładzie budżetowym, pracownikami samorządowymi. Może też bardziej koncentrować się na oczekiwaniach odbiorców usług, niż jej właściciela, gdyż rozliczana jest z efektów działania.
• Osoby zaangażowane w procesy przeprowadzane przez spółkę mają większą motywację do działania ponieważ sukces przedsiębiorstwa buduje ich własną renomę oraz nierzadko prowadzi do idących za tym gratyfikacji finansowych.

 

Nakłady na środki trwałe jako modernizacja (ulepszenie), a nie remont

Poniesione przez JST nakłady na środki trwałe mogą być uznawane za „remont”, albo za „modernizację” tych składników majątku.

Dokonanie odpowiedniej kwalifikacji tych nakładów ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia ustalenia źródeł ich finansowania. Wydatki na remont środków trwałych należy bowiem klasyfikować jako wydatki bieżące, a wydatki na modernizację środków trwałych należy klasyfikować jako wydatki majątkowe (inwestycyjne).

Pojęcie „ulepszenia” (modernizacji) można znaleźć w ustawach o podatkach dochodowych. Z Art. 22g ust. 17 ustawy o PIT wynika, że z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy spełnione są łącznie trzy warunki:

• W wyniku prac następuje przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja lub adaptacja środków trwałych.
• Suma poniesionych wydatków (tych o których mowa powyżej – czyli łącznie na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację) przekracza w danym roku 10.000 zł.
• Następuje wzrost wartości użytkowej środków trwałych w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Pojęcia „remontu” nie definiują przepisy ustaw o podatkach dochodowych. Zgodnie art. 3 pkt 8 prawa budowlanego z dnia 7 lipca 1994 r. remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest więc przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, niezmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji.

W praktyce okazuje się, że duże znaczenie dla kwalifikacji nakładów do „remontowych” lub „modernizacyjnych” będą miały kryteria techniczne. Jeżeli nakłady mają charakter odtworzeniowy i mają na celu przywrócenie pierwotnego stanu zużytego całkowicie lub częściowo składnika majątkowego, to należy je uznać za „remont” i klasyfikować je jako wydatki bieżące. Jeżeli natomiast nakłady mają na celu wzrost wartości użytkowej środka trwałego to należy je uznać za „ulepszenie” środka trwałego i klasyfikować jako wydatki majątkowe (inwestycyjne).

Przykłady wydatków klasyfikowanych jako modernizacja zamiast remontu:

• Docieplenie budynku wpływa na obniżenie kosztów eksploatacyjnych (kosztów ogrzewania), czyli powoduje wzrost wartości użytkowej budynku, a tym samym stanowi jego modernizację. Ocieplenie budynku, z pewnością powoduje jego ulepszenie. Dzięki ociepleniu budynku znacznie poprawi się jakość techniczna budynku, koszty eksploatacji ogrzewania, będą niższe.
• JST, ze względu na nieszczelność okien w jednej ze swoich placówek (nieruchomość będąca jej środkiem trwałym), planuje dokonać ich wymiany.

W sytuacji, w której nieszczelne okna zostaną zastąpione nowymi, standardowymi oknami, dojdzie do remontu, nawet jeżeli nowe okna będą wykonane z innych materiałów (np. wymiana okien drewnianych na plastikowe, ze względu na dopuszczalność użycia materiałów aktualnie używanych w budownictwie).

Jeżeli natomiast JST nabędzie okna dźwiękoszczelne i antywłamaniowe, niewątpliwie dojdzie do poprawienia „parametrów” siedziby poprzez zwiększenie jej bezpieczeństwa oraz komfortu użytkowania, co należy uznać za modernizację, a w konsekwencji - ulepszenie środka trwałego, przy założeniu, że wydatki te przekroczą kwotę wskazaną w omawianym art. 16g ust. 13 ustawy o PDOP. W takiej sytuacji, wydatki na modernizację środka trwałego zwiększą wartość początkową tego składnika majątku.

• zamontowanie dźwigu HDS do samochodu ciężarowego.

W praktyce ustalenie, czy wykonane prace mają charakter remontu, czy ulepszenia, jest często bardzo utrudnione, dlatego dokonanie stosownej klasyfikacji powinno być poprzedzone wnikliwą analizą. Decyzje w tym zakresie należy podejmować w oparciu o opinię służb technicznych jednostki.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2015 r., nr IPTPB3/423-441/14-2/KJ:

"(...) Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów. (...)"

 

W celu optymalizacji nadwyżki operacyjnej istotne jest aby możliwie jak najwięcej wydatków spełniało kryteria „modernizacji” co pozwoli ograniczyć wydatki bieżące na rzecz wydatków majątkowych.

Refinansowanie długu (zamiana na tańszy)

Art. 243 ust. 3b pkt 1 ustawy o finansach publicznych umożliwia dokonanie refinansowania istniejącego zadłużenia JST poprzez wcześniejszą spłatę posiadanego zadłużenia w banku i zastąpienia go nowym długiem o takim samym lub zbliżonym harmonogramie spłaty, lecz o niższych kosztach obsługi (niższej marży).

Dzięki pozyskaniu tańszego finansowania, JST może efektywnie obniżyć wydatki na obsługę zadłużenia, przede wszystkim odsetki, które są zaliczane do wydatków bieżących JST.

Refinansowanie zadłużenia może być szczególnie atrakcyjne dla JST które:

• Pozyskiwały zobowiązania w momencie niekorzystnej koniunktury na rynku finansowym.
• W momencie pozyskiwania zobowiązania znajdowały się w trudnej sytuacji finansowej, a w ciągu ostatnich lat wyraźnie poprawiły swoje wyniki.

Poniższa tabela przedstawia wpływ obniżenia marży na przykładowym zobowiązaniu w wysokości

10 mln zł, które spłaca się w 5 lat od momentu refinansowania w równych ratach kapitałowych.

 

Tabela 2. Wpływ obniżenia marży na koszty odsetkowe

Kwota refinansowania	Pozostała liczba lat do spłaty	Stawka o jaką zostanie obniżona marża	Łączne oszczędności	Średnie roczne oszczędności
10 000 000	5	0,50%	124 846 zł	24 969 zł
10 000 000	5	1,00%	249 691 zł	49 938 zł
10 000 000	5	1,50%	374 554 zł	74 911 zł
10 000 000	5	2,00%	499 396 zł	99 879 zł

źródło: opracowanie własne

Refinansowanie zadłużenia, oprócz poprawy nadwyżek operacyjnych, jest uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia całości gospodarki finansowej JST.

Pozostałe działania w zakresie ograniczenia wydatków bieżących

• Zlecenie podmiotom zewnętrznym usług w zakresie: świadczenia usług opiekuńczych, sprzątania i cateringu w szkołach.
• Łączenie placówek w zespoły placówek oświatowych – ograniczenie części organizacyjnej (jeden dyrektor, jeden zespół nauczycieli który w poszczególnej placówce wchodzącej w skład zespołu pracuje na kawałek etatu).
• Połączenie instytucji kultury (mniej osób administracyjnych do zarządzania obiektami).
• Przekształcenie placówek tam gdzie mały nabór (np. przedszkole) w placówki gdzie jest większe obłożenie (np. żłobki).
• Reorganizacja struktury organizacyjnej urzędu – łączenie wydziałów – ograniczenie etatów kierowników i naczelników.
• Wprowadzenie Centrum Usług Wspólnych (CUW), dzięki któremu poszczególne rodzaje działalności mogą być realizowane przez specjalnie powołany organ, np. jeden zespół księgowy do obsługi kilku instytucji.

 

3. Wybrane sposoby podwyższenia nadwyżki operacyjnej po stronie dochodów bieżących

Budowa samorządowych mieszkań dla rozwoju

Czas trwania: 24 – 36 miesięcy

Samorządowe mieszkania dla rozwoju to idea wdrażana w życie w Polsce od około 2015 r. Mieszkania te mają uzupełniać tradycyjną ofertę gmin mieszkań chronionych/socjalnych i typowych lokali tzw. komunalnych. Samorządowe mieszkania samofinansują się, co oznacza, że nie są dotowane z budżetu gminy.

Celem realizacji mieszkań dla rozwoju jest wsparcie strategii rozwoju gminy. Dzięki ofercie nowoczesnych mieszkań na wynajem (ale również z opcją wykupu) gmina zdobywa instrument, przy pomocy którego może zatrzymać w mieście młodych mieszkańców planujących emigrację oraz przyciągnąć do miasta nowych mieszkańców pracujących w lokalnych zakładach pracy, ale zamieszkałych (i płacących swój PIT) w innych gminach.

Zdecydowana większość gmin w Polsce ma prawo obawiać się ryzyka depopulacji oraz starzenia się lokalnych społeczności. Zgodnie z prognozami PAN, przewiduje się spadek ludności większości gmin w Polsce o 20 – 30% w perspektywie 15 – 30 lat. Zmniejszenie ludności spowoduje bezpośredni spadek dochodów własnych gmin z tytułu PIT, subwencji oświatowej oraz pozostałych zależnych od skali lokalnej aktywności gospodarczej. W niektórych analizowanych gminach spadek dochodów własnych z tytułu trwałego spadku liczby ludności może sięgnąć nawet kilkanaście-kilkadziesiąt procent rocznie, co przesądzi o braku możliwości realizacji funkcji miasta na zadowalającym poziomie. 

Z drugiej strony, obserwujemy w wielu gminach wysoki odsetek pracowników przyjezdnych. Nierzadko, nawet 20% ludzi zatrudnionych w lokalnych przedsiębiorstwach i urzędach przyjeżdża z okolicznych lub dalszych gmin. Może to oznaczać, że codziennie do gminy średniej wielkości przyjeżdża 3 – 5 tys. ludzi. Osoby te są silnie związane z gminą, robią tu zakupu, korzystają z lokalnych usług, ich dzieci chodzą do przedszkola lub szkoły, ale ich PIT nie trafia do tej gminy. 

Mieszkania dla rozwoju są finansowane w całości ze źródeł komercyjnych. Inwestycja mieszkaniowa nie wymaga angażowania środków własnych gminy. Środki pozyskiwane są w taki sposób, aby zewnętrzne finansowanie nie wpływa negatywnie na wskaźniki obsługi zadłużenia gminy, tym samym nie ograniczały realizacji innych, równie ważnych celów inwestycyjnych lokalnej społeczności.

Niestety mieszkania te nie mogą być w praktyce finansowane ze źródeł preferencyjnych (np. granty BGK, kredyty preferencyjne), gdyż narzędzia te wymuszają na gminie stosowanie wobec najemców restrykcyjnych kryteriów dochodowych i tym samym niejako „zabijają” ideę budowy mieszkań dla młodych, aktywnych zawodowo i płacących podatki służące lokalnej społeczności.

Pomimo tego, że mieszkania dla rozwoju nie są de facto wspierane przez Państwo, powstało już wiele inwestycji tego typu, w tym o bardzo dużej skali przekraczającej 300 – 400 lokali.

Samorządowe mieszkania dla rozwoju są nową inwestycją. Jej wpływ na nadwyżkę operacyjną gminy dokonuje się poprzez stymulowanie nowych dochodów bieżących oraz utrzymanie dochodów istniejących.

W szczególności należy wskazać:

• Dochody budżetu gminy z PIT od nowych mieszkańców, osiedlających się na terenie gminy.
• Dochody budżetu gminy z PIT od mieszkańców, których udało się zatrzymać na terenie gminy.
• Subwencja oświatowa.
• Podatek od nieruchomości z tytułu nowych budynków i lokali.
• Dochody związane ze wzrostem lokalnej aktywności społecznej i gospodarczej: np. opłaty za media, opłaty targowe, CIT lokalnych firm, etc.

Efekty po stronie dochodów własnych nie są natychmiastowe, gdyż pojawiają się po rozpoczęciu eksploatacji budynku. Niemniej jednak mają one charakter trwały i długoterminowy. Skumulowana nadwyżka dochodów własnych gminy (rozumiana jako różnica pomiędzy dochodem z czynszu i wpływami z PIT od mieszkańców i kosztami eksploatacji budynku, w tym obsługą 100% finansowania zewnętrznego zaciągniętego na budowę) dla inwestycji średniej wielkości 100 mieszkań dla rozwoju w okresie 15 lat przeciętnie przekracza 20 mln zł.

 

Zmiana użytku nieruchomości

Czas trwania: od kilku do kilkunastu miesięcy

Powiat jako organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków, może dokonywać zmian w zakresie danych ewidencyjnych na wniosek właściciela nieruchomości lub z urzędu. Przeprowadzone przez gminy weryfikacje użytków gruntowych mogą spowodować zarządzenie przez starostów przeprowadzenia modernizacji ewidencji gruntów i budynków.

Jednakże w celu realizacji powyższego starosta musi dysponować odpowiednimi środkami finansowymi, stąd proces przekształcenia jest kosztowny dla powiatu i nie przynosi mu korzyści finansowych w przeciwieństwie do gmin.

Przekształcenie rodzaju działki np. z rolnej, od której mieszkańcy/użytkownicy płacą co do zasady niski podatek w budowlaną spowoduje wzrost dochodów z tytułu podatku od nieruchomości bez podnoszenia stawek podatkowych ponieważ na skutek wprowadzonych zmian wzrasta kwota podatku od nieruchomości ze względu na zmianę przeznaczenia działki, na której znajduje się grunt/budynek.

 

Pobieranie renty planistycznej

Czas trwania: od kilku do kilkunastu miesięcy

Celem pobierania renty planistycznej jest zrekompensowanie gminom wydatków poniesionych przy uchwalaniu miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego. Renta ma być ponadto zachętą dla gmin do wyzbywania się atrakcyjnych gruntów i przeznaczania ich pod inwestycje.

Kwestię opłaty planistycznej regulują przepisy art. 36-37 ustawy z dnia 27 marca 2003 roku o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Obowiązek zapłaty renty planistycznej powstaje, jeżeli wskutek uchwalenia lub zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wzrosła wartość objętej nim działki (np. w sytuacji przekształcenia działki rolnej w budowlaną), a właściciel zbywa tę nieruchomość.

Podstawą prawną ustalenia kwoty renty planistycznej są postanowienia zawarte w uchwale w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wysokość renty planistycznej jest określana procentowo i nie może być wyższa niż 30% wzrostu wartości nieruchomości.

Wysokość opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości powinna odzwierciedlać różnicę między wartością nieruchomości przed uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a jej wartością w dniu zbycia. Różnica ta (czyli renta) powinna być związana z obiektywną zmianą wartości nieruchomości, a nie z ceną ustaloną przez strony umowy. Różnica wartości nieruchomości ustalana dla potrzeb naliczenia renty planistycznej dotyczy wyłącznie zmiany wartości spowodowanej faktem uchwalania lub zmiany planu miejscowego. Wzrost wartości spowodowany innymi czynnikami (w szczególności: uzbrojeniem terenu i podziałem nieruchomości) nie może być brany pod uwagę.

4. Podsumowanie

Sposoby zwiększenia nadwyżek operacyjnych przedstawione powyżej w praktyce nie są proste do realizacji i wymagają czasu oraz zaangażowania ze strony odpowiednich komórek organizacyjnych w samorządach.

Bardzo ważne jest zatem, aby jakiekolwiek prace zmierzające do zaimplementowania w JST konkretnych rozwiązań rozpocząć jak najwcześniej.

W przypadku wielu JST wdrożenie chociaż części z przytoczonych rozwiązań będzie niezbędne dla zachowania zasady równoważenia budżetu określonej w znowelizowanym art. 242 ufp w przyszłym roku.

Warto zaznaczyć, że przytoczone w artykule działania oprócz czynności zmierzających do lepszego wykonywania wymagań ustawowych mogą efektywnie prowadzić także do zwiększenia wydajności finansowej JST w przyszłości.

Mariusz Gołaszewski

Ekspert i praktyk rynku kapitałowego, przeprowadził dla samorządów ponad 500 projektów w zakresie finansowania inwestycji i usuwania problemów z długiem. Absolwent Szkoły Głównej Handlowej w Warszawie i Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Warszawskiego, posiadacz dyplomów Professional Risk Manager oraz ACCA. Wykładowca akademicki i szkoleniowiec. Prezes Zarządu Aesco Group, instytucji zajmującej się opracowywaniem i oferowaniem rozwiązań dla jst w zakresie zarządzania finansami i zadłużeniem.